Erbschaftssteuer: Steuerpflicht in Deutschland

Erbschaftssteuer: Steuerpflicht in Deutschland

Bei der Beratung im internationalen Erbfall stehen für uns oft die steuerlichen Gesichtspunkte im Fokus. Dass neben der ausländischen Steuer oftmals auch deutsche Steuer anfällt, überrascht viele unserer Mandanten. Der Beitrag erläutert einführend, ob und ggf. in welchem Umfang Deutschland Erbschaftssteuer im Hinblick auf einen Todesfall mit Bezügen zu Deutschland erhebt.

 

Doppelbesteuerungsabkommen und nationales Recht

Derzeit bestehen nur folgende Doppelbesteuerungsabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Erbschafts- und Schenkungssteuer  nur mit Dänemark, Frankreich, Griechenland, Schweden, der Schweiz und den USA (DBA-USA-ErbSt). Soweit es kein Doppelbesteuerungsabkommen auf dem Gebiet der Erbschaftsteuer gibt, richtet sich die Beantwortung der Fragestellung nach dem Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes (ErbStG), dem Bewertungsgesetzes (BewG), dem Außensteuergesetz (AStG) und der Abgabenordnung (AO). 

Unbeschränkte Steuerpflicht

Für den gesamten Vermögensanfall tritt die Steuerpflicht ein, wenn der Erblasser zur Zeit seines Todes oder der Erwerber zur Zeit der Entstehung der Steuer (§ 9 ErbStG) ein Inländer ist, § 2 (1) ErbStG.

Merke: Es genügt, wenn entweder der Erblasser oder der Erwerber ein Inländer ist. 

Ein Inländer ist gemäß § 2 (1) Nr. 1 a ErbStG eine Person, die im Inland

Ferner sind deutsche Staatsangehörige, die sich nicht länger als fünf Jahre dauernd im  Ausland aufgehalten haben, Inländer (erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht),  § 2 (1) Nr. 1 b. ErbStG.

Unabhängig von und nach der Fünfjahresfrist sind Inländer außerdem auch deutsche Staatsangehörige mit Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Ausland, die in einem Dienstverhältnis zu einer inländischen Körperschaft des öffentlichen Rechts stehen und dafür Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse beziehen (deutsche Auslandsbedienstete, z.B. Konsul, Botschafter, konsularische Mitarbeiter),  § 2 (1) Nr. 1 c. ErbStG.

Schließlich sind Inländer Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen ausländischen Rechts, die ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben, § 2 (1) Nr. 1 d. ErbStG.

Beschränkte Steuerpflicht

Unterliegt ein Erwerb nicht der unbeschränkten Steuerpflicht, ist nur der Erwerb von Inlandsvermögen steuerbar („beschränkte Steuerpflicht“), § 2 (2) Nr. 3 ErbStG.  Was Inlandsvermögen ist, richtet sich nach § 121 BewG. Danach gehören zum Inlandsvermögen z.B.:

  • das inländische land- und forstwirtschaftliche Vermögen;
  • das inländische Grundvermögen;
  • Anteile an geschlossenen Immobilienfonds (vgl. § 10 Abs. 1 S. 4 ErbStG);
  • das inländische Betriebsvermögen;
  • Anteile an einer Kapitalgesellschaft, wenn die Gesellschaft Sitz oder Geschäftsleitung im Inland hat und der Gesellschafter entweder allein oder zusammen mit anderen ihm nahe stehenden Personen im Sinne des § 1 Abs. 2 AStG in der jeweils geltenden Fassung, am Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft mindestens zu 10 % unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist.

Merke: Das Inlandsvermögen kann daher nicht mit dem im Inland befindlichen Vermögen gleichgesetzt werden (so explizit BfH Urt. v. 11.03.1966, Az.: III 281/62). 

Kein Inlandsvermögen im Sinne von § 121 BewG ist

  • das private Guthaben bei inländischen Geldinstituten (vgl. BFH, 19.06.2013 - II R 10/12);
  • eine private Darlehensforderung, auch wenn sie durch ein inländisches Grundstück gesichert ist (vgl. BFH, 19.06.2013 - II R 10/12);
  • private bewegliche Gegenstände (z.B. Bargeld, Hausrat, Schmuck, Kunstgegenstände, PKW oder Schiffe); 
  • festverzinsliche Wertpapiere bei einer inländischen Bank (BFH, 19.06.2013 - II R 10/12) oder andere Wertpapiere von Privaten bei einer inländischen Bank;
  • Anteile eines Privaten an einer inländischen Kapitalgesellschaft unter 10 % i.S.v. § 121 Nr. 4 BewG.
  • der Pflichtteilsanspruch eines Nicht-Inländers gegen einen Nicht-Inländer (str.);
  • Beteiligungsrechte an einem offenen Immobilienfonds (vgl. § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 11 Abs. 4 BewG).

Hinweis: Das deutsche Vermögen einer ausländischer Kapitalgesellschaften unterliegt im Grundsatz nicht der beschränkten deutschen Erbschaftsteuerpflicht. Allerdings kann es sich im Einzelfall um einen Missbrauch steuerlicher Gestaltungsmöglichkeiten handeln (§ 42 AO).

Erweiterte beschränkte Steuerpflicht

Im Falle des § 4 AStG tritt bei Erbschaftssteuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG erweitert. Diese sog. "erweiterte beschränkte Erbschaftssteuerpflicht" tritt unter folgenden Voraussetzungen ein:

  • Vorliegen der beschränkten Steuerpflicht i.S.d. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG,
  • der Erblasser war in den letzten 10 Jahren vor seinen Wegzug als Deutscher insgesamt mindestens 5 Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig,
  • der Erbfall trat in einem Zeitraum von 10 Jahren nach Wegzug ein,
  • der Erblasser hatte in einem Niedrigsteuerland (z.B. Monaco, San Marino, Liechtenstein, britische Kanalinseln, Hong Kong, Singapur) seinen Wohnsitz und
  • wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland verfolgen.

Der erweiterten beschränkten Erbschaftssteuerpflicht unterliegen u.a. das Inlandsvermögen und das Vermögen, dessen Erträge nach dem Außensteuergesetz der erweiterten beschränkten Steuerpflicht unterliegen (z.B. Vermögen von Zwischengesellschaften, Familienstiftungen und Trusts).

Vermeidung der Doppelbesteuerung

Wenn sowohl deutsche als auch ausländische Steuer anfällt, kann die Doppelbesteuerung oftmals durch Anrechnung der ausländischen Steuer auf die deutsche Steuer oder umgekehrt vermieden oder verringert werden. Für die Anrechnung nach deutschem Recht verweisen wir auf unseren Beitrag hierzu. 

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